Czy wynajęcie lokalu za granicą powoduje powstanie zakładu podatkowego? Sprawdź, jakie znaczenie mają trwałość, dostęp do lokalu i rodzaj prowadzonej w nim działalności.
Polska firma wynajmuje lokal w innym państwie. Zatrudnia na miejscu pracowników i prowadzi tam sprzedaż, ale umowy nadal podpisuje zarząd w Polsce. Pieniądze również wpływają na polski rachunek bankowy. Czy działalność jest w takim przypadku opodatkowana wyłącznie w Polsce?
Niekoniecznie. Samo podpisanie umowy najmu nie powoduje jeszcze powstania zagranicznego zakładu podatkowego. Decydujące znaczenie ma to, w jaki sposób firma korzysta z lokalu. Jeżeli pozostaje on do jej dyspozycji, ma odpowiednio trwały charakter i służy prowadzeniu podstawowej działalności, może powstać zakład podatkowy.
W konsekwencji część dochodu polskiego przedsiębiorcy lub spółki może podlegać opodatkowaniu również w państwie, w którym znajduje się lokal.
Przykład: odpłatna wystawa w centrum handlowym
Polska spółka przez jedenaście miesięcy organizuje wystawę w centrum handlowym w innym państwie. Przez cały ten czas korzysta z tej samej, wyodrębnionej powierzchni. Zatrudnia lokalnych pracowników, którzy mają dostęp do lokalu, obsługują klientów i sprzedają bilety. Spółka samodzielnie urządza przestrzeń i wymienia eksponaty.
Przychody ze sprzedaży internetowej wpływają na rachunek w Polsce, a najważniejsze umowy podpisuje polski zarząd.
W takim przypadku istnieją mocne argumenty za powstaniem zagranicznego zakładu. Spółka dysponuje konkretnym miejscem przez odpowiednio długi czas i właśnie tam wykonuje działalność, za którą płacą klienci. Sposób przepływu pieniędzy oraz miejsce podpisywania umów nie powinny zmienić tego wniosku.
Nie jest to bowiem lokal służący wyłącznie reklamie albo prezentacji towarów. W tym miejscu spółka świadczy odpłatną usługę wstępu na wystawę.
Czym jest zagraniczny zakład podatkowy?
Ustawa o CIT określa zagraniczny zakład między innymi jako stałą placówkę, przez którą podmiot z jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność w drugim państwie. Jako przykłady wymienia oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę i warsztat.
Na definicji z polskiej ustawy nie można jednak zakończyć analizy. W pierwszej kolejności trzeba sprawdzić umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą pomiędzy Polską a państwem, w którym prowadzona jest działalność. Należy również ustalić, czy jej postanowienia zostały zmienione przez Konwencję MLI.
Większość umów opiera definicję zakładu na podobnej konstrukcji. Zakładem jest stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
W praktyce trzeba odpowiedzieć na trzy pytania:
- Czy przedsiębiorstwo ma za granicą określone miejsce prowadzenia działalności?
- Czy miejsce to ma odpowiednio trwały charakter i pozostaje do dyspozycji przedsiębiorstwa?
- Czy przedsiębiorstwo rzeczywiście prowadzi przez nie swoją działalność?
Dopiero łączna analiza tych elementów pozwala ocenić, czy powstał zakład podatkowy.
Czy lokal musi być własnością firmy?
Nie. Własność nieruchomości nie jest warunkiem powstania zakładu. Przedsiębiorca może korzystać z lokalu na podstawie najmu, podnajmu, użyczenia, a w niektórych sytuacjach nawet bez wyraźnego tytułu prawnego.
Znaczenie ma rzeczywista możliwość korzystania z określonej przestrzeni. Warto sprawdzić:
- czy firma może samodzielnie korzystać z lokalu w ustalonych godzinach;
- czy jej pracownicy mają klucze, karty lub inne środki dostępu;
- czy przedsiębiorca może urządzić przestrzeń zgodnie z własnymi potrzebami;
- czy może pozostawiać w niej towary, sprzęt albo dokumenty;
- czy wynajmujący lub kontrahent może w każdej chwili przenieść działalność firmy w inne miejsce;
- czy lokal jest oznaczony nazwą przedsiębiorcy i dostępny dla jego klientów.
Umowa najmu jest więc istotnym dowodem, ale nie rozstrzyga sprawy samodzielnie. Można wynająć lokal i nie utworzyć w nim zakładu. Można również nie być formalnym najemcą, a mimo to dysponować określonym miejscem w sposób wystarczający do powstania zakładu.
Co wynika z orzecznictwa?
Znaczenie faktycznego dostępu do miejsca prowadzenia działalności potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lutego 2022 r., sygn. II FSK 1314/19.
Sprawa dotyczyła przedsiębiorcy świadczącego usługi doradcze w określonej przestrzeni w siedzibie Komisji Europejskiej w Luksemburgu. NSA zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym dla istnienia stałej placówki nie było konieczne wyłączne prawo do dysponowania pomieszczeniem. Istotne było to, że podatnik miał do dyspozycji przestrzeń, w której wykonywał swoją działalność.
Wyrok dotyczył osoby fizycznej oraz postanowień polsko-luksemburskiej umowy odnoszących się do wolnych zawodów. Nie można więc automatycznie przenosić jego wniosków na każdą spółkę i każdy wynajęty lokal. Pokazuje on jednak ważną zasadę: o powstaniu placówki nie decyduje wyłącznie tytuł prawny do pomieszczenia, lecz rzeczywisty sposób korzystania z niego.
Jak długo trzeba korzystać z lokalu?
Nie ma jednego terminu, po którego przekroczeniu automatycznie powstaje zakład podatkowy.
Konkretne okresy przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczą przede wszystkim placów budowy oraz prac budowlanych, montażowych lub instalacyjnych. Nie można ich automatycznie przenosić na biuro, sklep, punkt usługowy czy powierzchnię wystawową.
W przypadku zwykłej placówki ocenia się całokształt okoliczności. Kilkudniowe wynajęcie sali na pojedyncze wydarzenie zazwyczaj nie będzie wystarczające. Inaczej może wyglądać działalność prowadzona przez wiele miesięcy w tym samym lokalu, według stałego harmonogramu i z udziałem miejscowego personelu.
Trzeba również uważać na działalność cykliczną. Korzystanie z miejsca tylko przez część roku nie wyklucza trwałości, jeżeli firma regularnie wraca do tego samego lokalu i jest to normalny sposób prowadzenia jej działalności.
Jaka działalność jest wykonywana w lokalu?
Sama obecność przedsiębiorcy za granicą nie wystarcza. Przez placówkę musi być prowadzona działalność przedsiębiorstwa, choć nie musi to być całość tej działalności.
Ryzyko powstania zakładu jest szczególnie wysokie, gdy w zagranicznym lokalu wykonywane są czynności, za które klienci faktycznie płacą, na przykład:
- sprzedaż towarów;
- świadczenie usług;
- prowadzenie sklepu lub punktu obsługi;
- organizowanie odpłatnej wystawy;
- przyjmowanie i realizowanie zamówień;
- wykonywanie prac stanowiących zasadniczą część kontraktu.
Inaczej można ocenić miejsce wykorzystywane wyłącznie do czynności przygotowawczych lub pomocniczych. W wielu umowach przewidziano także szczególne wyłączenia dotyczące między innymi składowania, wystawiania albo dostarczania towarów.
Nie należy jednak zatrzymywać się na nazwie danej czynności. Jeżeli podstawową działalnością firmy jest organizowanie odpłatnych wystaw, lokal przeznaczony na taką wystawę nie pełni wyłącznie funkcji reklamowej. To właśnie w nim wykonywana jest usługa sprzedawana klientom.
Zakres wyłączeń zależy od treści konkretnej umowy oraz od wpływu Konwencji MLI. Argument, że placówka ma charakter pomocniczy, powinien więc wynikać z rzeczywistego modelu działalności, a nie z określenia użytego w umowie lub wewnętrznym regulaminie.
Czy brak zagranicznego oddziału chroni przed zakładem?
Nie. Zakład podatkowy może powstać bez rejestracji oddziału, spółki zależnej albo przedstawicielstwa.
Zakład jest konstrukcją prawa podatkowego. Rejestracja oddziału może potwierdzać zamiar prowadzenia za granicą zorganizowanej działalności, ale brak wpisu w rejestrze nie chroni przed powstaniem zakładu.
O braku zakładu nie przesądza również to, że:
- zarząd pozostaje w Polsce;
- umowy podpisuje prezes przebywający w Polsce;
- płatności wpływają na polski rachunek bankowy;
- pracownicy za granicą nie mają prawa zawierania umów;
- przedsiębiorca nie utworzył za granicą odrębnej spółki.
Te okoliczności mogą mieć znaczenie dla całej analizy. Nie zmieniają jednak faktu, że podstawowa działalność może być wykonywana przez stałą placówkę położoną za granicą.
Kiedy najem lokalu może nie powodować powstania zakładu?
Zakład nie musi powstać w każdej sytuacji. Inny może być wniosek, gdy przedsiębiorca:
- wynajmuje salę tylko na jednorazowe, kilkudniowe wydarzenie;
- nie ma stałego dostępu do konkretnej powierzchni;
- korzysta z miejsca wskazywanego każdorazowo przez kontrahenta;
- nie posiada na miejscu personelu ani wyposażenia;
- wykonuje tam wyłącznie czynności rzeczywiście przygotowawcze lub pomocnicze;
- nie prowadzi przez ten lokal podstawowej działalności przedsiębiorstwa.
Spełnienie jednego z tych warunków nie wyklucza jednak zakładu automatycznie. Przykładowo brak pracowników nie zawsze będzie rozstrzygający, jeżeli działalność jest wykonywana za pomocą urządzeń lub infrastruktury działającej bez stałej obsługi.
Jakie są skutki powstania zagranicznego zakładu?
Powstanie zakładu oznacza przede wszystkim, że państwo jego położenia może opodatkować dochód przypisany do działalności prowadzonej przez tę placówkę.
Nie oznacza to utworzenia nowej spółki. Zakład pozostaje częścią polskiego przedsiębiorcy. Dla celów podatkowych trzeba jednak ustalić, jakie przychody i koszty są związane z działalnością zagranicznej placówki.
W praktyce może to oznaczać konieczność:
- rejestracji dla celów podatku dochodowego w drugim państwie;
- złożenia lokalnych deklaracji i zapłaty podatku;
- ustalenia dochodu przypisanego zagranicznemu zakładowi;
- przypisania zakładowi odpowiedniej części kosztów ponoszonych w Polsce;
- wykazania zagranicznego dochodu w polskim rozliczeniu;
- zastosowania właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania.
Zapłata podatku za granicą nie zawsze oznacza, że ten sam dochód pozostanie całkowicie neutralny w Polsce. Skutek zależy od umowy zawartej z danym państwem oraz od zmian wynikających z Konwencji MLI.
Co powinno zwrócić uwagę biura rachunkowego?
Informacja o zagranicznym lokalu często pojawia się najpierw w dokumentach przekazywanych do biura rachunkowego. Sama faktura za najem nie pozwala jeszcze przesądzić, że powstał zakład. Powinna jednak skłonić do zadania klientowi kilku dodatkowych pytań.
Szczególnej uwagi wymagają sytuacje, w których oprócz kosztu najmu pojawiają się:
- wynagrodzenia miejscowych pracowników;
- opłaty za ochronę, media lub stały dostęp do lokalu;
- koszty wyposażenia i oznakowania przestrzeni;
- wydatki związane z obsługą klientów na miejscu;
- regularne przychody z działalności wykonywanej w tym lokalu;
- zagraniczny numer podatkowy albo korespondencja z miejscowym organem.
Biuro rachunkowe nie musi samodzielnie rozstrzygać, czy zagraniczny zakład powstał. Powinno jednak zwrócić uwagę klienta na problem i zasugerować analizę przed przyjęciem określonego sposobu opodatkowania dochodu.
Co sprawdzić przed wynajęciem lokalu za granicą?
Przed rozpoczęciem działalności warto ustalić:
- Jak zakład definiuje umowa zawarta z danym państwem?
- Czy umowę zmodyfikowała Konwencja MLI?
- Jaka konkretnie przestrzeń będzie pozostawała do dyspozycji firmy?
- Jak długo i jak często firma będzie z niej korzystać?
- Jakie czynności będą wykonywane w lokalu?
- Czy będą to czynności podstawowe, czy wyłącznie pomocnicze?
- Kto będzie obsługiwał lokal i klientów?
- Czy działalność wymaga lokalnej rejestracji podatkowej?
- Jak zostanie ustalony dochód przypisany do zagranicznej placówki?
- W jaki sposób dochód i podatek zagraniczny zostaną rozliczone w Polsce?
Taką analizę najlepiej przeprowadzić przed podpisaniem umowy najmu. Późniejsze stwierdzenie, że zakład istniał już od kilku miesięcy, może oznaczać konieczność odtworzenia rozliczeń, złożenia zaległych deklaracji i zapłaty odsetek.
Podsumowanie
Samo wynajęcie lokalu za granicą nie powoduje automatycznie powstania zakładu podatkowego. Nie można jednak na tej podstawie uznać, że najem jest neutralny dla podatku dochodowego.
Decydujące znaczenie ma rzeczywisty sposób korzystania z lokalu. Jeżeli pozostaje on do dyspozycji polskiej firmy, ma odpowiednio trwały charakter i służy wykonywaniu jej podstawowej działalności, ryzyko powstania zakładu jest wysokie. Nie zmieni tego brak zarejestrowanego oddziału, podpisywanie umów w Polsce ani kierowanie wpływów na polski rachunek.
W pierwszej kolejności trzeba więc ustalić, co firma faktycznie robi za granicą. Dopiero później można odnieść ten stan do właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i Konwencji MLI.
FAQ – najem lokalu za granicą a zakład podatkowy
Czy samo podpisanie umowy najmu za granicą tworzy zakład podatkowy?
Nie. Umowa najmu jest ważnym elementem analizy, ale sama nie przesądza o powstaniu zakładu. Trzeba sprawdzić trwałość placówki, możliwość dysponowania lokalem oraz rodzaj wykonywanej w nim działalności.
Czy zakład może powstać bez zarejestrowanego oddziału?
Tak. Zakład podatkowy może istnieć niezależnie od rejestracji oddziału, przedstawicielstwa lub spółki zależnej. Decydujący jest rzeczywisty sposób prowadzenia działalności za granicą.
Czy podpisywanie umów w Polsce wyklucza zagraniczny zakład?
Nie. Jeżeli podstawowa działalność jest wykonywana przez stałą placówkę za granicą, miejsce podpisywania umów nie musi wykluczać powstania zakładu.
Czy wpływ płatności na polski rachunek ma znaczenie?
Sam kierunek płatności nie rozstrzyga, gdzie powstaje zakład. Ważniejsze jest miejsce i sposób wykonywania działalności, z której pochodzi dochód.
Czy lokal musi być dostępny wyłącznie dla jednej firmy?
Nie zawsze. Brak wyłącznego prawa do pomieszczenia nie wyklucza zakładu, jeżeli przedsiębiorstwo ma rzeczywisty i wystarczająco stały dostęp do określonej przestrzeni, przez którą prowadzi działalność.
Czy krótkie wydarzenie za granicą powoduje powstanie zakładu?
Jednorazowe, kilkudniowe wydarzenie zazwyczaj nie tworzy stałej placówki. Ocena może być jednak inna w przypadku wydarzeń regularnie organizowanych w tym samym miejscu albo stanowiących stały element działalności firmy.
Czy pracownicy za granicą muszą mieć prawo podpisywania umów?
Nie. Brak takiego pełnomocnictwa nie wyklucza zakładu w formie stałej placówki. Jeżeli pracownicy wykonują w lokalu podstawową działalność firmy, zakład może powstać mimo podpisywania umów przez zarząd w Polsce.
Gdzie płaci się podatek po powstaniu zakładu?
Państwo położenia zakładu może opodatkować dochód przypisany do tej placówki. Sposób uwzględnienia tego dochodu i zagranicznego podatku w Polsce zależy od właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz Konwencji MLI.
